Embargos à Execução Fiscal

E aí pessoal! Hoje eu vou falar de EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL

1. CONCEITO

Essa crise da quarentena e desaceleração da nossa economia trazem uma oportunidade única para quem está na advocacia em direito tributário, por quê? Porque as empresas estão raciocinando de um jeito que é muito complicado. Aquela ideia de que como elas não tem dinheiro em caixa elas param de pagar tributo. Há uma conversa que existe por aí de que o empréstimo mais fácil que tem pra se fazer é parar de pagar tributo porque o Estado demora para cobrar. Acontece que essa é uma postura que gera muitas consequências negativas para o nosso cliente e hoje a causa tributária nº 1 dos grandes escritórios e também dos escritórios em direito tributário de menor porte é entrar na justiça para conseguir alguma liminar ou tutela antecipada impedindo que o fisco cobre os tributos nesse período de crise, e essa é uma grande oportunidade que nós temos de oferecer serviços para pessoas físicas e jurídicas que estão nessa situação, precisando suspender as atividades do fisco de cobrança efetiva do tributo pelo menos nesses meses de desaceleração.

Bom, eu escolhi falar hoje sobre os embargos à execução fiscal. Você deve saber que a execução fiscal no Brasil é uma ação judicial de cobrança utilizada toda vez que o Estado, toda vez que o poder público tiver que cobrar um crédito de alguém. A execução fiscal no Brasil é regulada por uma lei, a lei 6.830/80 que já é uma lei bastante obsoleta. Ela foi aprovada muito antes do desenvolvimento na internet quando não existia processo eletrônico, então ela é uma lei bastante superada. O que as pessoas não sabem é que a lei de execução fiscal não é utilizada apenas para cobrar créditos de natureza tributária. Você deve lembrar que tributário e fiscal significam a mesma coisa. Então, se a gente nos deixar impressionar pelo nome da lei “Lei de Execuções Fiscais”, a gente pode ficar com a impressão de que ela só pode ser usada para cobranças de tributos, mas esse é um erro bastante frequente, todos os créditos que o poder público tem frente terceiros são cobrados pelo rito da lei 6.830/80. Então não é apenas uma lei de execução fiscal, é uma lei de execução de qualquer crédito público. Por exemplo, vamos supor que seu cliente sofra a lavratura de um auto de infração e imposição de multa, mas não necessariamente de natureza tributária, é uma multa da vigilância sanitária, uma multa por irregularidade em obra, uma multa por infração ambiental… essa multa será cobrada pelo rito da lei 6.830, embora essas multas não tenham natureza tributária. Um outro exemplo muito importante na prática da advocacia, um cliente teve contra si uma decisão de tribunal de contas, quando o tribunal de contas condena alguém a fazer um ressarcimento, a realizar um pagamento reparatório de um prejuízo causado nós chamamos essa decisão do tribunal de contas de imputação de débito. Então o tribunal de contas vai lá, decide pela existência de uma irregularidade no uso de verbas públicas e dá uma decisão de imputação de débito, essa decisão gera um dever de pagar que vai ser cobrado por execução fiscal, o tribunal de contas propõe execução fiscal por meio da sua procuradoria e cobra pelo rito da lei 6.830 mas que não tem esse crédito natureza de tributo. Em conclusão, toda vez que o poder público tiver um crédito para receber de alguém a forma de cobrar judicialmente esse crédito é pela lei 6.830, a lei de execuções fiscais, independentemente se o crédito é fiscal ou não.

• RITO DA COBRANÇA DE TRIBUTOS NO BRASIL

Em direito tributário até a situação do cliente chegar numa execução fiscal tem muita coisa que já aconteceu. Vamos relembrar rapidamente como que é o rito de cobranças de tributos no Brasil. Tudo começa com a aprovação de uma lei que institui o tributo, que cria o tributo, então essa lei define o que chamamos de hipótese de incidência, por exemplo auferir renda é hipótese de incidência do imposto de renda. O passo seguinte é alguém realizar a conduta descrita na hipótese, então determinada pessoa auferiu renda, ou seja, teve um acréscimo patrimonial, quem realiza conduta descrita na hipótese de incidência praticou o chamado fato gerador, e aí com a ocorrência do fator gerador, o indivíduo que realizou a conduta passa a ter uma relação jurídica com o fisco que nós chamamos de obrigação tributária. Aí o fisco, quando a obrigação tributária já surgiu, o fisco tem que dar um valor exato para o objeto dessa obrigação. Que o fisco faz? Ele realiza um lançamento, o lançamento é um ato administrativo privativo do fisco e que define o valor exato da dívida. Efetuado o lançamento o contribuinte, aquele sujeito que realizou o fato gerador, é notificado para pagar, ele terá o prazo de 30 dias para efetuar o pagamento. Se o contribuinte paga o tributo o crédito se extingue e a história acaba. Mas normalmente quem nos procura no escritório é porque não fez o pagamento ou fez o pagamento a menor. E aí qual é a sequência do devido processo legal de cobrança? O fisco constatando que o pagamento não se deu dentro do prazo de 30 dias da notificação, o fisco vai inscrever esse devedor numa lista que nós chamamos de dívida ativa. Antigamente a dívida ativa era os livros em que os servidores do fisco lançavam à mão as informações da dívida, do devedor, e tudo que fosse necessário para posterior cobrança judicial. Hoje a dívida ativa é um sistema eletrônico em que os servidores do fisco lançam simplesmente as informações sobre a dívida e a respeito do contribuinte. Uma vez inscrito o nome do devedor em dívida ativa, o fisco precisa formalmente declarar que o inscreveu. Ele vai ter que num ato administrativo falar assim, “olha, eu inscrevi em dívida ativa o fulano tal ou a empresa X”, esse ato formal chama certidão da dívida ativa, ou simplesmente CDA.

Bom, essa CDA vai funcionar como petição inicial e título executivo da ação de cobrança. De posse dessa CDA, o próprio fisco procura o poder judiciário, lembrando que o fisco é uma estrutura do poder executivo, então o fisco vai lá e ele, parte do poder executivo, entra com uma ação judicial, essa ação é a execução fiscal. Muito bem, quando um cliente nos procura no escritório com a citação de uma execução fiscal com a ordem judicial para que ele apresente uma defesa muita coisa já aconteceu na vida desse cliente, ele já realizou o fato gerador, já houve o lançamento definindo o valor exato, ele já foi notificado para pagar em 30 dias, não realizou o pagamento, já houve inscrição em dívida ativa, já foi expedida a CDA e o fisco já entrou com a execução. Não existe, portanto, propositura de execução fiscal que caia do céu, sempre haverá um histórico da cobrança desse valor, primeiro na via administrativa e só depois com essa medida drástica que é a propositura da execução fiscal.

Interessante notar que quando a execução fiscal foi proposta já existem contra o nosso cliente, contra o devedor, dois atos administrativos com presunção de legitimidade, o lançamento e a certidão da dívida ativa. Tanto o lançamento quanto a CDA são atos administrativos e como atos administrativos que são possuem os atributos típicos do ato inclusive a presunção de legitimidade. Não sei se você lembra, dando aqui uma colher de chá de direito administrativo, a presunção de legitimidade é um atributo que todo administrativo tem que significa que até prova em contrário o que está dito naquele ato é considerado verdadeiro. Se alguém quiser afastar a presunção de legitimidade de um lançamento ou de uma CDA o interessado em afastar essa presunção, no caso o devedor, é que tem o ônus da prova, é ele que tem a atribuição de demonstrar a irregularidade, isso chama presunção de legitimidade. Portanto quando o fisco entra com a execução fiscal existe o que eu chamo de uma dupla presunção de legitimidade estabelecida pelo ordenamento no sentido de que o fisco está certo. Primeira presunção de legitimidade vem do lançamento, segunda presunção de legitimidade vem da CDA, o que significa dizer que a situação está complicada mesmo para o cliente.

• FORMAS DE DEFESA NA EXECUÇÃO FISCAL

Na prática tributária existem basicamente duas formas de defender o cliente em uma execução fiscal. O modo tradicional de defender o cliente na execução fiscal é opor embargos à execução, os embargos são meio natural de defesa do contribuinte no rito da execução fiscal. Curiosamente os embargos não tem natureza de contestação, os embargos na verdade são uma nova ação que o contribuinte propõe contra o fisco. Então veja que situação curiosa, o fisco propõe a execução fiscal contra o devedor, não há contestação nessa exceção fiscal, o contraditório se estabelece por uma outra ação judicial de sinais trocados, o contribuinte que virou “réu” da execução fiscal agora entrará como “autor” de uma ação contra o fisco. E essa natureza que os embargos tem de ação judicial de uma nova ação autônoma em relação à execução fiscal, essa natureza produza algumas consequências. A consequência mais importante da natureza que os embargos tem de ação autônoma é que toda vez que o juiz por qualquer razão julgar improcedente os embargos ele está sentenciando, ele está extinguindo uma ação, por isso cabe apelação contra decisão que nega seguimento, que julga improcedente os embargos, se os embargos tivessem natureza de contestação, a decisão do juiz rejeitando os embargos seria uma interlocutória recorrível por agravo, mas não, se os embargos são uma ação, se o juiz rejeita ou extingue ele está sentenciando e por isso cabe uma apelação.

Os embargos à execução têm previsão expressa no artigo 16 da lei 6.830/80 que é a lei de execução fiscal. No entanto, o artigo 16 faz uma exigência muito rigorosa para que o contribuinte possa opor os embargos, essa exigência é a necessidade de garantia do juízo, ou seja, em termos práticos, o cliente para embargar a execução ele tem que oferecer algum bem à penhora. Quase sempre a garantia do juízo para embargar a execução se dá por meio do oferecimento de bens à penhora. E se o contribuinte não garantir o juízo ele não pode nem entrar com os embargos, os embargos serão rejeitados liminarmente. E por que a lei de execução fiscal no artigo 16 exige que o contribuinte, para se defender, tenha que garantir o juízo? Essa é uma forma que o legislador encontrou de estabelecer uma espécie de boa-fé do contribuinte que tem contra si uma dupla presunção de legitimidade, em primeiro lugar do lançamento, em segundo lugar da CDA que são os dois administrativos anteriores à propositura da execução fiscal. Então numa espécie de exigência de boa-fé o legislador diz assim, “ olha contribuinte, a situação pra você já tá muito complicada, eu ordenamento jurídico tenho praticamente certeza de que o fisco tá com a razão quando ele entra com a execução fiscal, então, você contribuinte terá que, para se defender, mostrar a sua boa-fé e garantir o juízo, de modo que se você perder os embargos à execução, o fisco pode de alguma maneira ou adjudicar esse bem penhorado, que é pegar para si o bem penhorado, ou promover uma venda judicial para liquidação daquele bem e entrega do produto da venda para o fisco”. Então é um jeito de “facilitar” a futura quitação do crédito tributário.

O problema é que essa exigência de garantia do juízo para embargar a execução é uma exigência muito drástica do ordenamento, eu sempre defendi que essa exigência de garantia do juízo ela fere o princípio do livre acesso ao judiciário, porque você não pode fechar as portas do judiciário a alguém que não tenha patrimônio para garantir e entrar com os embargos à execução. E as situações de erro material do fisco na expedição da CDA por exemplo, eu já conheci casos em que uma dívida pequena, sei lá de R$ 1000,00 reais de IPTU se transformou numa dívida enorme de R$ 1.000,000,000 de reais porque houve um erro de digitação na CDA e aí o contribuinte jamais teria condição de garantir juízo num valor desses se a dívida originária numa dívida de pequeno porte, e é injusto você fechar as portas do ordenamento para alguém que não tem patrimônio pra se defender quando deveria ser o contrário, o judiciário deveria até privilegiar o meio de defesa em favor de alguém que é economicamente hipossuficiente, é uma norma que eu sempre considerei inconstitucional essa que exige a garantia do juízo pra se defender na execução fiscal.

Muito bem, por essa exigência rigorosa que a lei de execuções fiscais faz estabelecendo que para o contribuinte se defender embargando a execução ele tem que garantir o juízo, a doutrina e a jurisprudência criaram uma forma alternativa de defesa do contribuinte em execução fiscal. Essa forma alternativa é a exceção de pré-executividade. A exceção de pré-executividade nasceu como um modo alternativo e como o próprio nome diz, um modo excepcional de defender o contribuinte em execuções fiscais especialmente quando esse contribuinte, de forma comprovada, não tem patrimônio para garantir juízo e, portanto, não vai conseguir embargar a execução. Entre tantas diferenças dos embargos para a exceção de pré-executividade merece destaque uma diferença fundamental: na exceção de pré-executividade não é preciso garantir o juízo daí a distinção muito clara, se o cliente tem patrimônio para garantir o juízo a gente utiliza o meio normal de defesa que é a oposição dos embargos. Agora, se o cliente comprovadamente não tem patrimônio para garantir o juízo a gente entra com exceção de pré-executividade.

O problema é que a exceção de pré-executividade nasceu como um instrumento muito apropriado para defender clientes para garantia da dívida, portanto não conseguem embargar, só que o uso da exceção foi avacalhado na prática. O que começou a acontecer é que como a utilização da exceção de pré-executividade não gera ônus para o cliente, os advogados começaram a entrar com exceção de pré-executividade em vez dos embargos mesmo quando o contribuinte tinha condição de garantir o juízo e isso fez com que o judiciário passasse a torcer o nariz para o uso da exceção de pré-executividade porque aquilo que era uma forma secundária, uma forma excepcional de defesa do contribuinte  passou a ser a regra geral, transformando a necessidade de garantia do juízo lá no artigo 16 da lei de execuções fiscais em um dispositivo que é uma letra morta. É por isso que hoje é muito raro conseguir efetivamente paralisar a execução fiscal por meio de uma exceção de  pré-executividade, raramente hoje o judiciário aceita que o devedor se defenda por meio da exceção de pré-executividade e aí o que acontece é que a execução fiscal vai correr sem uma espécie de contraditório, sem que o contribuinte possa se manifestar nos embargos à execução.

Interessante porque os embargos à execução se sujeitam a dois prazos que são únicos no nosso ordenamento. O contribuinte tem 5 dias para garantir o juízo e uma vez garantido o juízo ele tem 30 dias para opor os embargos, ou seja, 5 e 30 dias, a execução fiscal é o único rito brasileiro com prazos tão distantes um do outro, 5 e 30 dias.

• ENTEDIMENTO DO STJ SOBRE OS EMBARGOS À EXECUÇÃO

Há uma questão muito importante também que envolve os embargos à execução fiscal para a qual eu chamo a sua atenção na prática tributária. Como os embargos pressupõem a garantia do juízo, a lei de execuções fiscais sempre foi interpretada no sentido de que os embargos à execução, automaticamente quando opostos com garantia do juízo, suspendem o rito da execução fiscal. Então o juiz para a execução fiscal e decide antes da execução fiscal os embargos. Porém, há cerca de 10 anos atrás o STJ começou a entender que a simples oposição de embargos à execução mesmo com o juízo garantido não teria o efeito automático de paralisar, de suspender a execução fiscal. Essa foi uma interpretação absurda que o STJ deu a um dispositivo do código de processo civil ao novo CPC, dispositivo esse que dizia que nas execuções comuns, não as fiscais, nas execuções comuns a oposição de embargos não produziria o efeito automático de suspender a execução. O que o STJ fez? Ele aplicou esse dispositivo da norma geral que era Código de Processo Civil a um procedimento específico que é da execução fiscal e que tem uma lei própria que nunca previu essa exigência de requerimento expresso para que os embargos suspendessem a execução fiscal. E mais, a lei de execuções fiscais 6.830/80, ela é de 1980, ela é portanto posterior ao Código de Processo Civil anterior que era de 1973, portanto a lei de execução fiscal ela é posterior e específica em relação ao CPC antigo de modo que qualquer pessoa que estuda teoria geral do direito sabe que uma norma posterior e específica prevalece sobre uma lei geral e anterior, não havia razão nenhuma para o STJ considerar que a oposição de embargos na execução fiscal não teria o poder automático de suspender a execução.

Com a entrada em vigor do novo Código de Processo Civil em 2015, esse entendimento do STJ continuou a se aplicar na prática e hoje a gente vive essa situação complicada, mesmo garantindo o juízo, mesmo oferecendo bens à penhora para conseguir opor os embargos, o juiz não concede efeito suspensivo automático, cabe a nós advogados provarmos que estão presentes os requisitos para o efeito suspensivo dos embargos. Esses requisitos estão no artigo 919 §1º do Código de Processo Civil que não trata de execução fiscal, trata da execução em geral, então esse dispositivo não poderia ser aplicada à execução fiscal porque a lei 6.830 ela é específica para execução fiscal e ela não estabelece essa necessidade de modo que é um absurdo a orientação do STJ que hoje se aplica na prática de que a oposição de embargos à execução fiscal não teria o efeito automático de suspender a execução, nós temos que pedir a concessão de efeito suspensivo e fazer a prova dos requisitos do artigo 919 §1º do CPC. Grosso modo nós podemos entender que esses requisitos para a concessão do efeito suspensivo nos embargos são os mesmos requisitos exigidos para concessão de uma liminar ou de tutela antecipada, “fumus boni iuris” e “periculum in mora”. Agora, se o juiz não aceita o nosso pedido de efeito suspensivo nos embargos acontecerá o absurdo do juízo estar garantido e a execução fiscal continuar tramitando.

Bom, outra consideração importante, os embargos à execução fiscal não podem ser decididos por um juiz diferente do juiz que tá encarregado da execução. Por isso que quando a gente protocola uma peça, uma petição inicial de embargos à execução a distribuição desses embargos não é livre, nós costumamos falar que os embargos à execução fiscal são distribuídos por dependência à execução de modo que eles tem que ser julgados pelo mesmo magistrado que está encarregado do processo de execução. Quando não existia processo eletrônico isso era feito na prática nos cartórios, nas serventias judiciais, amarrando os autos da execução fiscal junto com os embargos e aí o juiz decidia os embargos produzindo efeito direto também na execução. Se os embargos fossem julgados procedentes a execução seria extinta, mas se os embargos fossem julgados improcedentes a execução fiscal avançaria sobre o patrimônio do devedor.

• FORMAS DE USO DA EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE

Em termos práticos existem várias formas de utilização da exceção de pré-executividade como meio alternativo de defesa do contribuinte em uma execução fiscal. Uma primeira forma de utilização da exceção de pré-executividade é como uma espécie de uma preliminar nos embargos, digamos assim a gente opõe os embargos garantindo o juízo, mas pede para o juiz liminarmente analisar a exceção de pré-executividade. Se o juiz aceita a exceção de pré-executividade a gente levanta o bem que foi dado em garantia, essa é uma primeira forma. Uma segunda forma de usar a exceção de pré-executividade é opondo a exceção junto com os embargos, ou seja, a gente protocola em iniciais diferentes as duas peças e aí se o juiz aceita a exceção de pré-executividade ele desconsidera os embargos e a gente consegue defender o contribuinte sem o ônus de entregar um bem à penhora. E uma terceira forma de usar a exceção de pré-executividade é no lugar dos embargos, isso acontece quando o nosso cliente não tem patrimônio para embargar, então a gente entrar com a exceção de pré-executividade substituindo os embargos e tenta convencer o juiz de que a exceção de pré-executividade nesse caso produzirá os mesmos efeitos dos embargos. Vale dizer se ela for acatada, extingue a execução fiscal.

• PROPOSTAS NO CONGRESSO NACIONAL ACERCA DA LEI DE EXECUÇÃO FISCAL

É legal que você saiba também que o procedimento de cobrança de crédito tributário pela lei 6.830 ele é um procedimento já muito obsoleto. Todo mundo que trabalha com direito tributário, seja o pessoal do fisco ou nós advogados que defendemos contribuintes, todo mundo sabe que essa lei foi aprovada numa época em que nem existia internet ainda, processo eletrônico, então o rito está muito superado e ele é de baixíssima efetividade para o fisco conseguir cobrar os créditos. É por isso que tramitam no Congresso Nacional muitas propostas para atualização do rito de cobranças de créditos pelo Estado, algumas propostas estabelecendo modificações na lei 6.830 e outras propostas simplesmente revogando a lei 6.830 e colocando outra no lugar com um procedimento mais efetivo na nossa época de processo eletrônico e na era da internet. Um dos projetos mais avançados no Congresso Nacional para substituição do rito da execução fiscal é o que nós chamamos de contencioso tributário. O contencioso tributário seria uma forma de cobrar o crédito tributário pela própria estrutura administrativa do fisco, ou seja, em vez de entrar com uma ação judicial, a própria receita federal, a própria secretaria de finanças, o próprio fisco, a própria instância dentro do poder executivo é que estabeleceria um processo administrativo e por esse processo o julgamento se daria sem precisar recorrer ao judiciário. Essa é uma proposta que tem encantado muito as pessoas porque sem dúvida nenhuma daria uma agilidade, em tese, no processo de cobrança.

Porém a gente tem que lembrar que se cobrança do crédito fosse exclusivamente administrativa num contencioso fiscal, a mesma estrutura e aparato que o judiciário tem que ter para tocar a execução fiscal, essa estrutura e esse aparato teriam que ir para o fisco. Vale dizer, o fisco teria que ter capacitação técnica do pessoal, o fisco teria que ter muito mais servidor do que tem hoje e também condições de efetivar essa cobrança o que é difícil da gente imaginar que vai acontecer na prática. Fora isso há outro impedimento constitucional, o artigo 5º inciso XXXV da Constituição ele diz que a lei não excluirá da apreciação do judiciário lesão ou ameaça a direito. Esse dispositivo pode ser interpretado como uma proibição de criação de contenciosos. Lembra que contencioso é uma justiça separada do judiciário, nós chamamos de contencioso administrativo, de contencioso ambiental, contencioso previdenciário, contencioso fiscal qualquer hipótese de criação de estrutura de julgamento apartada do judiciário. Ah! E no contencioso que é um modelo que existe em muitos países europeus especialmente na França, a decisão do contencioso fora do judiciário faz coisa julgada material, se torna uma decisão imutável com o mesmo efeito que a decisão judicial produziria num país como o nosso que é de unidade de jurisdição e que todas as causas têm que ser decididas pelo poder judiciário.

• VANTAGENS E DESVANTAGENS DO PROCESSO ADMINSITRATIVO FISCAL

Muito bem, mais fácil do que criar um contencioso tributário no Brasil atribuindo alguma estrutura do poder executivo à competência para decidir causas fiscais e proibindo o judiciário de fazer isso pelo menos em sede de execução, mais fácil do que isso e sem violar o artigo 5º inciso XXXV da Constituição seria, em primeiro lugar, dar mais estrutura para o aparelho do fisco, mais servidores, mais equipamentos, mais capacitação técnica para que o fisco de posse dos instrumentos mais modernos mesmo seguindo o rito da lei 6.830, o fisco conseguisse efetivar a cobrança de tributos. E um outro caminho sem violar o artigo 5º inciso XXXV da Constituição de tornar mais efetiva a cobrança de tributos no Brasil seria estimular o uso do processo administrativo. Você deve lembrar que atualmente no Brasil existem duas grandes esferas de atuação prática em processo tributário, uma primeira possibilidade é a que todo mundo usa que é o processo judicial tributário, a utilização das ações em prol do contribuinte, ir no judiciário impetrar uma mandado de segurança, entrar com uma ação declaratória ou entrar com pedido de anulação do lançamento pela ação anulatória, repetição de indébito, consignação, essas são as vias normais, é o recurso ao poder judiciário, só que as pessoas normalmente não sabem que há um outro jeito de você discutir exigências consideradas indevidas, exigências feitas pelo fisco que é o processo administrativo fiscal.

No processo administrativo fiscal a gente não vai questionar a exigência perante o judiciário, a gente procura a própria estrutura administrativa do fisco e submete a nossa pretensão às instâncias superiores do fisco. A via administrativa ainda é pouco conhecida como forma de você defender o contribuinte diante de exigências fiscais consideradas indevidas, mas eu sempre digo que eu só vejo vantagens no uso da via administrativa se a gente comparar com o processo tributário judicial. Em primeiro lugar o processo administrativo é gratuito enquanto que a via judicial, a gente sabe é uma solução onerosa para o cliente. Em segundo lugar o processo administrativo no Brasil dispensa defesa técnica o que quer dizer que não precisa de advogado, isso não é uma coisa boa para nós advogados, mas enfim é uma “vantagem” para o contribuinte se bem que o contribuinte tem que ser muito doido para ele próprio sem advogado se aventurar num processo administrativo, a chance de dar certo é muito menor mas não precisa de advogado. Terceira vantagem  que eu vejo no processo administrativo fiscal sobre o processo judicial é que processo administrativo não tem precatório, o que quer dizer o seguinte, se no processo administrativo nós conseguirmos, por exemplo, convencer o fisco de que o cliente tem direito a restituição de um valor que foi pago indevidamente ou pago a mais, pago a maior como se diz na linguagem do processo tributário, essa decisão na via administrativa não gera um precatório, não há fila de precatório no processo administrativo, então a tendência é que a restituição do valor se dê ou no mesmo ano ou possivelmente no ano seguinte, o que é muito melhor do que a insuportável fila dos precatórios que as vezes submete o cliente a uma espera trágica de 10,20,30 anos ou mais.

Uma outra vantagem do processo administrativo fiscal sobre a via judicial é que a legislação administrativa ela limita o processo administrativo ao máximo de três instâncias, não pode haver no Brasil uma quarta instância administrativa. Isso é vantajoso porque no processo judicial é comum a existência de uma quarta instância, então a gente propõe uma ação perante um juiz de 1º grau, depois vai para o Tribunal de Justiça ou TRF, o caso chega no STJ e depois pode ainda ir para o STF numa espécie de uma quarta instância. Então a tendência que o processo judicial se arraste por muito mais tempo do que um processo administrativo. Fora isso uma outra vantagem clara do processo administrativo fiscal sobre o processo judicial é que no processo judicial se o fisco for derrotado em alguma das instâncias ele pode recorrer para as instâncias superiores, no processo administrativo não, se o fisco se der por vencido em qualquer uma das três instâncias administrativas essa decisão se torna imutável para o fisco como se fosse uma espécie de coisa julgada material em favor do contribuinte e isso é muito bom para o nosso cliente porque a gente terá três chances de conseguir a extinção do crédito na via administrativa, na 1ª instância administrativa como em âmbito federal é uma delegacia de julgamento da receita federal, uma 2ª instância administrativa que pode ser por exemplo o conselho de contribuintes que é um tribunal administrativo do fisco e ainda cabe uma 3ª tentativa de reverter a exigência por meio do que se chama de um recurso especial ao Ministério da Fazenda. Só que esgotada essas três instâncias não pode haver um recurso à quarta instância e ganhando em qualquer uma dessas três esferas o crédito está extinto.

O interessante é que se as decisões administrativas favoráveis ao contribuinte fazem coisa julgada contra o fisco de modo que o fisco não poderá ir para a justiça questionar a decisão administrativa que ele mesmo proferiu, essa regra não vale para o contribuinte, se o contribuinte for derrotado nas três esferas administrativas ele pode ir para o judiciário porque não haverá coisa julgada material, não haverá imutabilidade das decisões em processo administrativo contrárias ao contribuinte. Mas ai você pode pensar “ok Mazza, as decisões administrativas desfavoráveis ao contribuinte sempre poderão ser questionadas no judiciário mas ai Mazza haverá o problema do prazo, porque suponha um cliente que tenha optado pela via administrativa e aí até as três instâncias do fisco se manifestarem poderia tá ultrapassado o prazo de cinco anos que é o prazo normal pra gente discutir judicialmente o crédito, e aí o contribuinte por ter optado pela via administrativa e a decisão demorado, perdeu o prazo pra recorrer judicialmente”. Então, mas não acontece assim porque a legislação tributária assegura que a interposição de recursos pelo contribuinte na via administrativa é uma causa de suspensão da exigibilidade do crédito, razão pela qual não fluem os prazos para questionamento judicial de modo que quando eu esgoto as três instâncias administrativas e eu fui derrotado pelo fisco nas três instâncias eu sempre poderei recorrer judicialmente contra essas decisões porque o prazo para propositura de uma ação anulatória, o prazo para propositura de qualquer ação questionando judicialmente essa decisão, o prazo não fluiu na pendência de recurso administrativo.

“Ô Mazza, não é possível que você só enxergue vantagens do processo administrativo fiscal em relação ao processo judicial”. Então, o uso do processo administrativo fiscal não é também um mar de rosas, eu enxergo pelo menos uma grande desvantagem do processo administrativo frente ao processo judicial para questionamento de valores de tributo. A principal desvantagem é que no processo administrativo o fisco é ao mesmo tempo parte interessada e juiz da causa, porque veja se for uma exigência, por exemplo, de um tributo federal quem está me exigindo esse valor é a receita federal, então ela é parte interessada, ela é sujeito ativo do crédito no lugar da União. Agora, é a própria estrutura da receita que julgará os recursos administrativos de modo que os processos administrativos são julgados por um juiz que não é imparcial o que não acontece no processo judicial, porque em tese, muito em tese, o processo judicial é decidido com imparcialidade, o juiz que vai prolatar a decisão ele não tem o interesse em favor do fisco, embora ele faça parte também da estrutura do Estado e normalmente até da mesma pessoa jurídica do fisco, o juiz pode muito bem dar ganho de causa ao contribuinte porque ele não faz parte dos polos da relação tributária e essa é uma grade vantagem do processo judicial sobre o processo administrativo. Fora essa imparcialidade do juiz que não existe no processo administrativo eu não vejo nenhuma outra grande vantagem de entrar com processo judicial ignorando a via administrativa.

Portanto, o importante é que você perceba, o processo administrativo fiscal tem que ser uma tentativa, a gente tem que mostrar para o cliente que vale a pena tentar o recurso administrativo porque ele não tem nada a perder. Na pior das hipóteses se ele for derrotado nas três instâncias do fisco ele vai para a via judicial, mas tem uma chance que as vezes é grande de ele conseguir o julgamento favorável em pelo menos uma das três instâncias do fisco e esse julgamento extingue o crédito e torna a decisão imutável para o fisco que não poderá recorrer judicialmente contra a decisão que ele fisco deu na esfera administrativa

Então é isso. Essas dicas elas são a primeira compreensão que você precisa ter na prática tributária em relação ao uso dos embargos à execução. Eu espero que com isso você tenha conseguido enxergar de uma forma, pelo menos panorâmica, quais são as características dos embargos à execução fiscal e por que que as vezes a gente substitui os embargos pela exceção de pré-executividade.

Então é isso, até a próxima. Tchau!